수익인식 5단계는 기업회계기준서 제1115호가 정한 판단 순서입니다. 매출을 언제 얼마로 잡을지를 다섯 번의 판단으로 나눠 놓은 것입니다.
한 가지 먼저 짚습니다. 이 기준서는 한국채택국제회계기준(K-IFRS) 적용 회사의 것입니다. 비상장 회사가 적용하는 일반기업회계기준은 구조가 다릅니다. 그 차이는 마지막에 정리하겠습니다.
왜 다섯 단계로 나누나
기준서가 단계마다 다른 질문을 던지기 때문입니다.
계약이 몇 개인지, 그 안에 팔기로 한 것이 몇 개인지, 받을 돈이 얼마인지, 그 돈을 어디에 나눌지, 언제 인식할지. 이 다섯이 섞이면 판단이 흐려집니다. 하나의 계약에 물건과 설치와 유지보수가 함께 들어 있을 때가 대표적입니다.
수익인식 5단계는 무엇인가
| 구분 | 단계 | 기준서 문단 |
|---|---|---|
| 1 | 계약을 식별한다 | 9~16 |
| 2 | 수행의무를 식별한다 | 22~30 |
| 3 | 거래가격을 산정한다 | 47~72 |
| 4 | 거래가격을 수행의무에 배분한다 | 73~86 |
| 5 | 수행의무를 이행할 때 수익을 인식한다 | 31~45 |
순서가 3·4번 다음에 5번인 것이 눈에 띕니다. 기준서는 인식(9~45)과 측정(46~90)을 나눠 배치했는데, 실무 판단 순서로 보면 금액을 먼저 정하고 시점을 정합니다.
1단계, 계약을 식별한다
문단 9는 다섯 기준을 모두 충족할 때만 이 기준서를 적용하는 계약으로 봅니다.
당사자들이 계약을 승인하고 의무 수행을 확약할 것, 각자의 권리를 식별할 수 있을 것, 지급조건을 식별할 수 있을 것, 상업적 실질이 있을 것, 그리고 받을 대가의 회수 가능성이 높을 것입니다.
서면 계약만 계약이 아닙니다. 문단 9는 구두나 사업 관행에 따른 승인도 포함합니다. 반대로 서면이 있어도 상업적 실질이 없으면 대상이 아닙니다.
2단계, 수행의무를 식별한다
계약 안에서 고객에게 이전하기로 한 약속을 하나씩 끊어내는 단계입니다. 문단 22는 구별되는 재화나 용역, 또는 실질적으로 같고 이전 방식도 같은 일련의 재화·용역을 각각 하나의 수행의무로 식별하도록 합니다.
여기서 두 가지가 실무에서 갈립니다.
계약서에 안 적힌 약속도 포함될 수 있습니다. 문단 24는 사업 관행이나 공개한 경영방침에서 암시된 약속이 고객에게 정당한 기대를 하게 한다면 그것도 계약에 포함될 수 있다고 봅니다.
반대로 적혀 있어도 빠지는 것이 있습니다. 문단 25는 계약 이행을 위해 필요하지만 고객에게 무언가를 이전하는 활동이 아니라면 수행의무가 아니라고 합니다. 계약 준비를 위한 내부 관리 업무가 그 예입니다.
3단계와 4단계, 금액을 정하고 나눈다
거래가격을 산정할 때는 변동대가, 유의적인 금융요소, 비현금 대가, 고객에게 지급할 대가를 함께 봅니다(문단 47~72). 정가가 그대로 거래가격이 되지 않는다는 뜻입니다.
배분 기준은 상대적 개별 판매가격입니다(문단 74). 개별 판매가격은 그 재화나 용역을 별도로 팔았을 때의 가격이고, 문단 77은 비슷한 상황에서 비슷한 고객에게 판매한 관측 가능한 가격을 최선의 증거로 봅니다. 계약서의 표시가격은 개별 판매가격일 수도 있지만 그렇다고 간주해서는 안 된다고 못박고 있습니다.
관측할 수 없으면 추정합니다(문단 78). 이때 관측 가능한 투입변수를 최대한 쓰고 추정방법을 일관되게 적용해야 합니다.
5단계, 통제가 넘어갈 때 인식한다
문단 31이 핵심입니다. 약속한 자산을 이전하여 수행의무를 이행할 때 수익을 인식하고, 자산은 고객이 통제할 때 이전됩니다.
기간에 걸쳐 이행하는지 한 시점에 이행하는지를 먼저 가릅니다. 문단 35의 세 기준 중 하나라도 충족하면 기간에 걸쳐 인식합니다. 고객이 기업의 수행에서 나오는 효익을 동시에 얻고 소비하는 경우, 고객이 통제하는 자산을 기업이 만들거나 가치를 높이는 경우, 그리고 만든 자산이 기업에 대체 용도가 없으면서 지금까지 수행한 부분에 대한 집행 가능한 지급청구권이 있는 경우입니다.
셋 다 아니면 한 시점에 이행하는 것입니다(문단 38). 이때 통제 이전의 지표로 지급청구권, 법적 소유권, 물리적 점유 이전 등을 봅니다. 다만 물리적 점유가 곧 통제는 아닙니다. 위탁약정이나 미인도청구약정이 그 예로 명시돼 있습니다.
우리 회사에 적용되는 기준인가
대부분의 비상장 중소기업은 아닙니다. 수익인식 5단계는 주권상장법인 등 K-IFRS 적용 대상이 쓰는 구조입니다.
일반기업회계기준을 적용한다면 제16장이 기준이고, 재화의 판매와 용역의 제공을 나눠 요건을 정하는 다른 구조입니다. 그 내용은 매출은 언제 잡아야 하나에 정리해 두었습니다.
다만 상장을 준비하거나 K-IFRS 적용 회사와 거래한다면 이 구조를 알고 계실 필요가 있습니다. 같은 계약을 두 기준이 다르게 볼 수 있기 때문입니다.
자주 묻는 질문
일반기업회계기준에도 5단계가 있나요?
없습니다. 일반기업회계기준 제16장은 재화의 판매(다섯 요건)와 용역의 제공(진행기준)을 나누는 구조입니다. 5단계는 K-IFRS 제1115호의 것이므로 적용 기준을 먼저 확인하셔야 합니다.
계약이 여러 개면 각각 5단계를 적용하나요?
원칙은 계약별입니다. 다만 기준서는 같은 고객과 거의 동시에 체결한 둘 이상의 계약을 일정 요건에서 하나로 결합하도록 정하고 있습니다(문단 17). 계약을 나눠 체결했다고 자동으로 따로 보지는 않습니다.
무상으로 끼워주는 품목도 수행의무인가요?
값을 받지 않았다고 제외되지 않습니다. 구별되는 재화나 용역이라면 수행의무로 식별하고, 거래가격을 개별 판매가격 비율로 배분합니다. 결과적으로 주된 품목에 배분되는 금액이 줄어듭니다.
글의 내용은 일반적인 기준입니다. 실제 판단은 회사의 거래 구조와 자료 상태에 따라 달라집니다. 개별 사안 확인이 필요하시면 상담문의에 남겨주시면 됩니다.